بعضی از پژوهشگران کیفیت خدمات را بر پایه فرضیات تئوریک متفاوتی تعریف کرده اند. برای مثال بیتز و هابرت (۱۹۹۴)کیفیت خدمات را به عنوان برداشت کلی مشتری از پستی یا برتری نسبی سازمان و خدماتش تعریف کرده اند.

پاراسورمان، زیتهامل و بری( ۱۹۸۵ )کیفیت خدمات دریافتی را به عنوان"یک قضاوت جهانی یا نگرش وابسته به برتری یک خدمت ارائه شده"تعریف کرده اند و متذکر شده اند که قضاوت برکیفیت خدمات انعکاس رتبه و مسیر تفاوت میان مشاهدات و انتظارات مشتری می باشد (هاک و همکاران^[۶۴]، ۲۰۰۹،۳۵۵).
کار زیربنایی در حوزه کیفیت خدمات توسط پاراسورمان و همکارانش درسال ۱۹۸۵ صورت گرفت. کرونین و تیلور)۱۹۹۴ ( ابزار سروپرف را درگسترش ابزارسروکوال ارائه دادند که تنها فهم مشتری از کیفیت را به عنوان مقیاس کافی جهت ارزشیابی مورد سنجش قرار می دهد(وونگ و همکاران^[۶۵]،۲۰۱۰،۱۰۷). رضایت مشتری از یک خدمت را میتوان از طریق مقایسه انتظارات او از خدمات با برداشت او از خدمات ارائه شده، تعریف نمود. اگر خدمات ارائه شده از حد انتظارات مشتری فراتر باشد، آن خدمات عالی قلمداد میشود و وقتی انتظارات مشتری از خدمات با ادراکات او از خدمات ارائه شده منطبق شود، کیفیت خدمات ارائه شده رضایت بخش است ( فیتزسیمونز جیمز ای، فیتسیمونز مونا جی ، ۱۳۸۲).
اکثریت محققان کیفیت خدمات از مدل کیفیت خدمات سروکوال استفاده می کنند . این مدل ۴۴ آیتم مقیاس اندازه گیری (برآورد) را ارائه می دهد که در آن ها فرق بین انتظارات مصرف کنندگان از سرویس ها با ارزیابی آنها ازعملکرد واقعی خدمات مقایسه می شود. سؤالات احتمالاً در مورد انتظارات مصرف کنندگان. بعد از ۲۲ سؤال مچِینگ (همانند، نظیر) مطرح شد که در آن ها عملکرد واقعی سرویس های ارائه شده مورد سنجش و اندازه گیری قرار گرفت. سروکوال پنج بعد از کیفیت خدمات را در حیطه تخصص خود قرار داده بود که به قرار زیر است:
ثبات و پایایی خدمات: توانایی انجام خدمات وعده داده شده به صورت دقیق وصحیح(پاراسورامن،۱۹۸۸).
۲) پاسخگویی: تمایل بر ای کمک و حمایت کردن از ارباب رجوع به طور صحیح و سریع.
۳) اطمینان : دانش کارکنان، احترام به ارباب رجوع و توانا یی آنها درایجاد احساس اطمینان و احترام.
۴) عوامل ظاهری و ملموس : تسهیلات فیزیکی، تجهیزات فیزیکی و صورت ظاهری کارکنان (پاراسورامن،۱۹۸۸).
۵) همدلی :دلسوزی. و توجه خاص کارکنان نسبت به ارباب رجوع (پاراسورامن،۱۹۹۱).
۲-۳-۲) اهمیت کیفیت خدمات
تمایل به ارائه خدمات با کیفیت نقش مهمی در صنایع خدماتی نظیر خدمات بیمه ای ، بانکی و…ایفا می نماید، چرا که کیفیت خدمات برای بقا و سودآوری سازمان امری حیاتی به حیاتی به شمارمی رود. در واقع امروزه رضایت مشتری و کیفیت خدمات به عنوان مسائل حیاتی دراغلب صنایع خدماتی به شمار می روند. به ویژه این موضوع در رابطه با خدمات مالی که به طور کلی متمایز سازی خدمات در آن مشکل است، حائز اهمیت بیشتری می باشد.
فیلیپ و دیگران^[۶۶] در تحقیقات خود به این نتیجه رسیدندکه کیفیت محصولات وخدمات واحد های تجاری استراتژیک ^[۶۷]مهم ترین عاملی است که بر عملکرد این واحد ها اثر گذار است. آنها عنوان می کنند که کیفیت برتر، سود های بیشتری ازطریق قیمت های بالا تر ایجاد می کند و نیز راهی است برای رشد واحدهاست . بعلاوه بازل و گال^[۶۸] اظهار می کنند که به دلیل اثر کیفیت بر ارزش ادراک شده از سوی مشتریان، کیفیت نه تنها با قابلیت سودآوری سازمان، بلکه با رشد سازمان نیز در ارتباط است. همچنین راست ودیگران ^[۶۹]مدلی از قابلیت سودآوری کیفیت خدمات ارائه کرده اند که در این مدل کیفیت خدمات منجر به افزایش رضایتمندی و در نتیجه نرخ حفظ مشتری شده، درآمد و سهم بازار بیشتری را در پی خواهد داشت. همچنین زیتامل و دیگران در تحقیقات خود دریافتندکه شرکت های خدماتی رهبر در آمریکا نسبت به کیفیت عالی وسواس دارند. در حقیقت،کیفیت عالی، کلیدی برای متمایز بودن، بهره وری کارائی است(سیدجوادین،۱۳۸۴،۳۹).
۲-۳-۳ ) پیامد های کیفیت خدمات
مدیران سازمان ها باید بدانندکه کیفیت خدمات یک استراتژی سود آور برای سازمان می باشد. آنها باید به این باور برسند که سرمایه گذاری در کیفیت خدمات منجر به سود آوری سازمان می گردد لیکن باید در نظر داشته که ارتباط بین کیفیت خدمات و سود یک رابطه ساده نیست.
پژوهشگران برای پاسخ دادن به اثر کیفیت خدمات بر سود، بین اثرات تهاجمی ^[۷۰](برای مثال ، بدست آوردن سهم بیشتر) و اثرات تدافعی^[۷۱] (حفظ مشتریان،کاهش هزینه های ترفیعی)تمایز قائل شده اند. بهبود کیفیت خدمات منجر به مشتریان جدید شده و همچنین سازمان را قادر می سازد تا مشتریان کنونی اش را حفظ نماید. نتایج تحقیقات نشان دهنده ارتباط مثبت میان کیفیت ادراک شده و عملکرد های مالی سازمان است. در حقیقت شرکت ها با کیفیت ادراک شده بالا، نوعا از سهم بازار بیشتر، بازگشت سرمایه بالا و گردش دارائی ها بیشتر نسبت به شرکت های با کیفیت ادراک شده پایین تر، برخوردار هستند. بنابراین می توان نتیجه گرفت که در بلند مدت مهمترین عامل اثر گذار بر عملکرد تجاری، کیفیت کالا وخدماتی است که سازمان نسبت به رقبای خود عرضه می کند.
کیفیت خدمات می تواند به یک سازمان جهت متمایز کردن خود از دیگر سازمان ها ودستیابی به مزیت رقابتی پایدار کمک کند.کیفیت بالا خدمات به عنوان عامل اساسی در سود آوری بلند مدت نه تنها برای شرکت ها خدماتی بلکه برای سازمان های تولیدی نیز به شمار می رود. حتی در برخی از صنایع تولیدی کیفیت خدمات دارای اهمیت بیشتری نسبت به کیفیت محصول به شمار می رود.
ارائه خدمات بهتر به مشتریان باعث تکرار خرید وگسترش تبلیغات دهان به دهان مثبت به مشتریان بالقوه می گردد. دیگر اثر مستقیم کیفیت خدمات، افزایش توانایی سازمان جهت ارائه خدمات بصورتی کارا و اثر بخش به مشتریان می باشد، چراکه سازمان ها دریافته اند که مشتریان چه خواسته ها و نیازهایی دارند لذا از خدمات غیر ضروری کاسته و یا آنها را حذف می نماید. با افزایش کارایی و اثر بخشی در ارائه خدمات سودآوری سازمان افزایش خواهد یافت (سید جوادین،۱۳۸۴،۴۸-۴۶ ).
۲-۴ ) پیشینه تحقیق:
پس از بررسی هایی که به عمل آمد در مورد موضوع “تأثیرکارکردهای مدیریت منابع انسانی بر کیفیت خدمات” در سطح کشور در مورد متغیر مستقل این تحقیق فقط یک پژوهش با عنوان “تأثیر کارکردهای مدیریت منابع انسانی بر کارآفرینی سازمانی” در دانشگاه علامه انجام گردیده است. اما با این اوصاف در مورد متغیر وابسته تحقیقات قابل توجهی انجام شده است، البته قابل ذکر است که همه ی این تحقیقات درباره “اندازه گیری شکاف انتظارات مشتری از کیفیت خدمات سازمان” بوده است. در خارج از کشور چندین تحقیق راجع به این موضوع و یا درباره متغیر های این پژوهش انجام گردیده است که بطور اختصار به آنها اشاره می شود:
۲-۴-۱) پیشینه داخلی
۱) حکیمی و صمدزاده، “کیفی‍ّت خدمات ارائه ‌شده درکتابخانه‌های دانشگاه سیستان و بلوچستان” را بررسی کرده است، که جامعه ی آماری؛ کلیه استفاده‌ کنندگان از کتابخانه‌های دانشکده‌‍‌ای و مرکزی دانشگاه سیستان و بلوچستان بودند که ۲۵۰نفر به عنوان نمونه به روش تصادفی انتخاب شده بود وبا استفاده از نرم افزارSPSS به این نتیجه رسیدند که کتابخانه‌های مورد مطالعه در هیچ یک از ابعاد “سروکوال” نتوانسته‌اند انتظاراتی را که مراجعه‌کنندگان دارند برآورده کنند؛ اما در ابعاد فیزیکی و محیط، خدمات کیفی قابل قبولی داشته‌اند. مؤلفه‌های “مسئولیت‌پذیری” و “ضمانت و تضمین” به ترتیب چالشی ترین مؤلفه‌های کیفی خدمات بودند.
۲) گرجی، صیامی، نورائی (۱۳۸۹)” وضعیت کیفیت خدمات در دانشگاه آزاد اسلامی"، به روش، توصیفی - پیمایشی جامعه آماری شامل تمامی دانشجویان واحدهای علی آباد، گرگان و آزادشهر و حجم نمونه برابر ۳۰۰۰ نفر را با بهره گرفتن از ابزار SPSS بررسی مقایسه ای کرده ااست. به این نتیجه رسیده که میان وضعیت مطلوب و موجود ،کیفیت خدمات در هر سه واحد تفاوت معناداری وجود دارد.
۳) میرزا محمدی، عبدالملکی (۱۳۸۶)، “رابطه تعهد سازمانی با کیفیت ارائه خدمات در کارکنان اداری و آموزشی غیر هیأت علمی دانشگاه شاهد” را با روش توصیفی _ پیمایشی بررسی کرده است، که حجم جامعه آماری و نمونه آماری برابر ۴۱۸ نفر بوده است. با بهره گرفتن از ابزار SPSS مشخص کرد که میزان تعهد سازمانی کارکنان با میزان کیفیت ارائه خدمات و ابعاد آن :ثبات و پایایی، میزان پاسخگویی، اطمینان، همدلی و وضعیت ظاهری آنان رابطه دارد.
۴) پوربرخورداری (۱۳۸۹)،” تأثیر کارکردهای مدیریت منابع انسانی بر کارآفرینی سازمانی، با تأکید بر نقش رفتار شهروندی سازمانی در جهاددانشگاهی واحد تهران” با روش توصیفی و استنباطی بررسی کرده است. بااستفاده از ابزار SPSS و نرم افزار لیزرل به این نتیجه رسیده که کارکردهای مدیریت منابع انسانی بر کارآفرینی سازمانی از طریق رفتار شهروندی سازمانی تأثیر مثبت دارد که در بین هشت کارکرد مورد بررسی، تأمین نیروی انسانی دارای یشترین تأثیر بوده است.
۲-۴-۲) پیشینه خارجی
۱) تورو لین^[۷۲] (۲۰۰۳)، “ارتقاء کیفیت خدمات در در هتل های توریستی؛ با بررسی نقش کارکردهای مدیریت منابع انسانی در کیفیت خدمات با تکیه بر رفتار خدماتی"، در ۶۸ هتل در کشور تایوان با حجم نمونه ی۲۰۳کارمند و ۲۷۲مشتری، با بهره گرفتن از نرم افزار SPSS به این نتیجه رسید که کارکردهای مدیریت منابع انسانی و رفتار خدماتی با کیفیت خدمات رابطه معناداری دارند و همچنین کارکردهای مدیریت منابع انسانی و رفتار خدماتی رابطه معناداری دارند.
۲) ناصرالدین^[۷۳] و دیگران(۲۰۰۸)،"تأثیر کارکردهای مدیریت منابع انسانی بر تعهد سازمانی با تکیه بر درک حمایت سازمانی را در بخش کارخانه های تولیدی کشور مالزی” با حجم نمونه ۲۱۴نفر بررسی کرده و به این نتیجه رسیدند که کارکردهای مدیریت منابع انسانی با تاکید بر درک حمایت سازمانی بر تعهد سازمانی اثر مثبتی دارد.
۳) لیان چیو^[۷۴] (۲۰۰۴)، “تأثیر کارکردهای مدیریت منابع انسانی را برحفظ و نگهداری کارکنان” در ۶۰ سازمان استرالیا که حجم نمونه ۸۰۰ نفر بودند را مورد پژوهش قرار داد. به این نتیجه رسید که کارکردهای مدیریت منابع انسانی بر حفظ و نگهداری کارکنان تأثیر مثبت دارد.
۲-۵) مدل مفهومی تحقیق:
با قرار دادن متغیر های تحقیق و مؤلفه های آن مدل مفهومی تحقیق رسم شده است.که بیانگر چگونگی قرار گرفتن متغیر های تحقیق در قالب متغیر مستقل و وابسته است.
الف): متغیر مستقل:
متغیر مستقل در این تحقیق” کارکردهای مدیریت منابع انسانی” است که شامل هشت مؤلفه به شرح زیر است.
انتخاب واستخدام؛
آموزش کارکنان؛
مسیر شغلی وارتقاء؛
امنیت شغلی؛
ارزیابی عملکرد؛
پاداش دهی؛
مشارکت در تصمیم گیری کارکنان؛
طراحی شغل
ب) متغیر وابسته:
متغیر وابسته در این تحقیق"کیفیت خدمات” است. که محقق در صدد شناسایی تأثیر متغیر مستقل(کارکردهای مدیریت منابع انسانی) بر متغیر وابسته (کیفیت خدمات)، است که شامل مؤلفه های پنجگانه به شرح زیر است:
همدلی
عوامل ظاهری و ملموس
اطمینان

سطح معنی داری

F

انحراف معیار

میانگین نمره ی گرایش به پژوهش

فراوانی

شرکت درهمایشهای علمی

۲۰/۰

۴۹۶/۵

۱۱۰۹۶/۱۴
۰۴۹۸۱/۱۳

۷۲۹۱/۱۰۴
۷۴۲۳/۱۰۰

۲۰۳
۹۷

بله
خیر

۸۸۱۲۴/۱۳

۴۴۰۰/۱۰۳

۳۰۰

کل

درجدول ۴-۷۷ملاحظه می شودکه میانگین نمره ی گرایش به پژوهش دانشجویانی که درهمایشهای علمی شرکت می کنند ۷۲۹۱/۱۰۴،ومیانگین نمره ی گرایش به پژوهش دانشجویانی که درهمایشهای علمی شرکت نمی کنند ۷۴۲۳/۱۰۰می باشد، بنابراین باتوجه به مقدار ۴۹۶/۵= F وسطح معنی داری آزمون که دراینجا۲۰/۰است و بزرگتراز۰۵/۰می باشد،فرض تفاوت میانگین گروه هاتایید نمی گرددودرمقابل فرض یکسانی آماری آنها ردنمی شود.بدین معنی که دست کم یکی ازگروهها،ازنظر میانگین نمره ی موردنظر بابقیه فرق ندارد.(یعنی اینکه تفاوت میانگین نمره ی گرایش به پژوهش دربین دانشجویانی که درهمایشهای علمی شرکت می کنندودانشجویانی که درهمایشهای علمی شرکت نمی کنند معنی دارنیست).

۴-۲-۲-تجزیه و تحلیل چندمتغیره:
بااستفاده از معادله ی رگرسیون چندمتغیره وبه روش اینتروروش پس رونده(بک وارد)به تبیین متغیروابسته گرایش به پژوهش می پردازیم. متغیرهای وارد شده دراین معادله عبارتنداز ۱-سن ۲-جنسیت ۳-محل تولد۴-محل سکونت۵-وضعیت تاهل شامل(تاهل،تجرد،مطلقه،بیوه بابودن هرکدام کد یک ونبودن کد صفر)۷-درآمدماهیانه۶-رشته تحصیلی شامل (انسانی،کشاورزی،علوم پایه، فنی مهندسی،علوم پزشکی،بابودن درهرکدام کد یک ونبودن کد صفر)۷-دوره یامقطع تحصیلی۸-تحصیلات پدر۹-تحصیلات مادر۱۰-شغل پدر۱۱-شغل مادر۱۲-هزینه ی ماهیانه ی خانواده۱۳- هزینه ی ماهیانه ی شخصی۱۴-مالکیت منزل۱۵-هزینه ی خرید سالانه ی کتاب۱۶-شرکت درهمایش علمی ۱۷-انجام کار تحقیقی۱۸-آشنایی باروش تحقیق ۱۹-پاسخگویی یاجوابگویی امکانات به نیازها۲۰-اهمیت دادن به جستجووکنکاش ۲۱-عضویت درباشگاه پژوهشگران جوان۲۲-استفاده ازراه حل های خود ۲۳-استفاده ازنظرمشاورین تحقیقاتی۲۴-علاقه به تحصیل ۲۵-پایگاه خانوادگی
روابط چند متغیره:
دراین بخش برای سنجش اینکه هرکدام ازمتغیرهای مستقل به چه میزان توانسته اندمتغیر وابسته ی مارا توجیه وپیش بینی نمایندازتحلیل رگرسیون چندمتغیره استفاده می کنیم.
رگرسیون چند متغیره بر این اصل استوار است که هر چه بیشتر درباره ی فردی بدانیم با دقت بیشتری می‌توانیم خصوصیات دیگراورا حدس بزنیم .رگرسیون چندمتغیره بر اطلاعات رگرسیون جزئی استوار است. (دواس،۱۳۸۳: ۲۱۴)
رگرسیون به روش همزمان^[۳۶]:دراین روش کلیه ی متغیرهای مستقل به طورهمزمان واردمدل می شوندتا تاثیرکلیه ی متغیرهای مهم وغیرمهم برمتغیر وابسته مشخص گردد.(منصورفر،۱۳۸۵:۱۷۳،به نقل ازحبیب پوروصفری ۱۳۹۰: ۴۸۰)درواقع دراین روش ،تمامی متغیرها دریک مرحله به ترتیب حداقل مقدارتولرانس وارد تحلیل می شوند(ساعی ،۱۳۸۱،به نقل از همان منبع)، یکی ازمشکلات روش همزمان این است که چون تمامی متغیرها بدون توجه به ضریب همبستگی شان بامتغیر وابسته واردمعادله می شوند، بنابراین احتمالا متغیرهایی هم که حضورشان درمعادله معنی دارنیست ، درآن باقی می مانند که دراثر این حضور نابجا، مقادیرFوکاهش می یابد (ساروخانی،۱۳۸۲: ۲۰۰،به نقل ازهمان).
رگرسیون به روش پس رونده:دراین روش مانندروش همزمان،ابتدا کلیه ی متغیرهای مستقل وارد معادله شده واثرکلیه ی متغیرهابرروی متغیر وابسته سنجیده می شود.امابرخلاف روش همزمان ،دراین روش ،به مرور متغیرهای ضعیف تر و کم اثرتر یکی پس ازدیگری ازمعادله خارج شده ودرنهایت این مراحل تازمانی ادامه می یابد که خطای آزمون معنی داری به ۱۰درصد برسد.روش پس رونده راروش غربالی نیز می نامند.دراین روش ،مقدارتعدیل شده همانند روش همزمان است .اما باکاهش تعداد متغیرهای مستقل ،به تدریج برتعدیل شده اضافه می گردد،تاجایی که با خروج بعضی از متغیرها ،این میزان به حداکثر می رسد، ولی درادامه ی خروج آنها،این میزان مجددا کاهش پیدا می کندتا جایی که تاآخرین خروج متغیر ها (مرز رسیدن به خطای آزمون به مقدار ده درصد )،مقدارتعدیل شده باروش همزمان برابرمی شود.طبیعی است دراین حالت،متغیرهای مهم شناخته می شوند ودرمعادله ی نهایی باقی می مانند.(منصورفر،۱۳۸۵: ۱۷۴،به نقل ازهمان :۴۸۲)
جدول۴-۷۸:تحلیل رگرسیون متغیر وابسته گرایش به پژوهش بااستفاده از همه ی متغیر های مستقل تحقیق(متغیرهای ۱تا۳۰)مرحله اول

روش ورود: همزمان (اینتر)

Metod:Inter

ضریب همبستگی چندگانه

۷۰۲/۰ R=

ضریب تعیین

= ۴۹۲/۰

ضریب تعیین تعدیل شده

adj= 337/0

در این بخش برخی از انتقاداتی که بر تئوری‏های اثباتی وارد شده است، توضیح داده می‏شود.
الف- تحقیقات اثباتی علی‏رغم ادعایی که می‏شود، بار ارزشی ندارد. به‏عبارت دیگر، فاقد قضاوت‏های ارزشی است. بار ارزشی ایده‏ای است که براساس آن تحقیقات قوی، تحقیقاتی است که از نتایج آن همگان منتفع شوند و در بلندمدت چنانچه محققین از یک روش‏شناسی یکنواخت و قوی استفاده کنند، نتایج مثبت تحقیق بر نتایج منفی آن فایق آید. بدیهی است در تحقیقات حسابداری، اعمال قضاوت‏های ارزشی ضرورت کامل دارد. تحقیقات اثباتی، بدون اعمال قضاوت ارزشی در مورد این‏که امور چگونه باید باشد، تنها آنچه که هست، توصیف می‏کند.
این درحالی است که در تئوری‏های دستوری، قضاوت‏های ارزشی اعمال می‏شود و این تئوری‏ها شامل مفروضاتی است که چگونگی انجام امور را تشریح می‏کند، مثلاً: فرضی که بیان می‏کند گزارش‏های حسابداری باید بر ارزش خالص بازیافتنی دارایی‏ها مبتنی باشد، نشانگر یک سیستم دستوری است. به نظر می‏رسد تئوری‏های دستوری در مقایسه با تئوری‏های اثباتی، بار ارزشی بیشتری دارند، زیرا تئوری‏های دستوری رهنمود کلی درمورد این‏که حسابداران چگونه باید عمل کنند را ارائه می‏دهند.
در حالی‏که تئوری‏های اثباتی به دلیل اتکای بیش از حد بر مشاهده و استقراء، دستورالعملی برای بهبود رویه‏های حسابداری صادر نمی‏کنند و بیشتر یک نگرش جامعه شناسی درباره حسابداری دارند.

ب- این فرض که همه اعمال ناشی از منافع شخصی افراد است، یک دیدگاه ساده درباره نوع بشر است، زیرا ممکن است به غیر از منافع شخصی، محرک‏های محیطی دیگری نیز بر انجام اعمال فرصت‏طلبانه مدیر، تأثیر داشته باشد.
ج- موضوعات تحقیقات اثباتی(در مقایسه با تئوری‏های دستوری) پیشرفت‏های کم و محدودی داشته است.
د- در انجام تحقیقات با مقیاس بزرگ، محققین روابط و قراردادهای خاص سازمانی را ممکن است در تحقیقات اثباتی، مدنظر قرار ندهند.
و- در برخی از تحقیقات اثباتی، توان پیش‏بینی‏های متغیرهای تحقیق، ضعیف بوده و در برخی دیگر نیز توان توضیحی آنها ضعیف بوده است. از آنجا که انتخاب رویه‏های حسابداری به رفتار بشر بستگی دارد؛ لذا، تدوین یک تئوری که قادر باشد همه رویه‏های انتخاب شده توسط حسابداران را پیش‏بینی کند، مشکل به نظر می‏رسد. بنابراین، تعجب آور نیست تئوریی که رفتار حسابداران را بررسی می‏کند، توان پیش‏بینی پائینی داشته باشد. امّا این ضعف نمی‏تواند تئوری اثباتی را محدود کند. در برخی از تحقیقات نیز، توان توضیحی تحقیقات اثباتی نسبت به توان پیش‏بینی آن زیاد بوده است.
با وجود معایب و انتقاداتی که بر تئوری‏های اثباتی وارد می‏شود، هنوز هم به عنوان یک پارادایم تحقیقاتی توسط محققین زیادی مورد استفاده قرار می‏گیرد. با بهبود اندازه‏گیری متغیرها و استفاده از آزمون‏های آماری، شواهد نشان می‏دهند که تئوری‏های اثباتی حسابداری سهم با ارزشی در توسعه و دانش حسابداری و تحقیقات حسابداری داشته است. زیرا تاکنون پارادایم تحقیقاتی دیگری که تفسیر بهتری درباره انتخاب رویه‏های حسابداری توسط مدیران را توجیه کند، در مقایسه با تئوری اثباتی به وجود نیامده است.
همچنین تئوری‏های اثباتی حسابداری عواملی اقتصادی که باید در تصمیم‏ گیری مدنظر قرار گیرد را نشان می‏دهند. از طرف دیگر، تئوری‏های اثباتی کمک می‏کنند تا اثرات تغییرات قوانین حسابداری پیش‏بینی شود و این امر می‏تواند برای توسعه و تدوین قوانین آتی حسابداری سودمند باشد.
۲-۲-۱۱) فرضیه ‏های تحقیقات اثباتی
غالباً در متون و مباحث تئوری اثباتی حسابداری، برای توضیح و پیش‏بینی این‏که چرا یک واحد تجاری با یک رویه حسابداری خاص مخالف است و یا از آن حمایت می‏کند؟ سه فرضیه وجود دارد. این سه فرضیه عبارتند از:
۲-۲-۱۱-۱) فرضیه پاداش مدیریت(یا فرضیه طرح پاداش)
۲-۲-۱۱-۲) فرضیه بدهی(فرضیه بدهی به سرمایه)
۲-۲-۱۱-۳) فرضیه هزینه‏ های سیاسی.
در ادامه هریک از فرضیه‏ها تشریح می‏شوند.
۲-۲-۱۱-۱) فرضیه پاداش مدیریت(یا فرضیه طرح پاداش)
این فرضیه پیش‏بینی می‏کند که اگر به مدیر بر حسب یکی از معیارهای عملکرد نظیر سود حسابداری پاداش داده شود، در آن‏صورت مدیر در تلاش خواهد بود تا از روش‏های حسابداری استفاده کند که سود را افزایش دهد که در نتیجه آن، پاداش او افزایش می‏یابد.
اگر مبالغ پرداختی به مدیر مستقیماً بر اساس ارقام حسابداری(مانند: سود، فروش، دارایی‏ها) محاسبه شود، هرگونه تغییر در روش‏های حسابداری که شرکت از آنها استفاده می‏کند، ممکن است بر مبالغ پرداختی پاداش مدیر تأثیرگذار باشد. این تغییر ممکن است بواسطه انتشار استاندارد جدید رخ دهد، مثلاً: استاندارد جدید در مورد چگونگی برخورد با مخارج تحقیق و توسعه در آمریکا، شرکت‏ها را ملزم می‏کند که این مخارج را به هزینه دوره منظور کنند.
با این کار سود کاهش می‏یابد و پاداش پرداختی به مدیران نیز ممکن است تغییر یابد. بنابراین، مدیران تلاش می‏کنند تا از رویه‏های حسابداری استفاده کنند که موجب افزایش پاداش آنها شوند.
۲-۲-۱۱-۲) فرضیه بدهی(فرضیه بدهی به سرمایه)
فرضیه مزبور پیش‏بینی می‏کند که نسبت بالای بدهی به سرمایه در شرکت‏ها به احتمال زیاد موجب خواهد شد تا مدیران از روش‏های حسابداری افزایش دهنده سود استفاده کنند. نسبت بالای بدهی به سرمایه منجر می‏شود که شرکت در قراردادهای بدهی خود با الزامات و شرط‏هایی از جانب وام دهنده روبرو شود. الزامات مزبور، احتمال نقض قرارداد و وقوع هزینه‏ های ناشی از نکول بدهی را افزایش می‏دهد. مدیران با انتخاب روش‏های حسابداری افزاینده سود در تلاش هستند تا از الزامات قراردادهای بدهی و هزینه‏ های نکول بکاهند.
از این‏رو، اگر شرکتی با وام دهندگان جهت دریافت وام وارد مذاکره شود و اگر این مذاکره منجر به تنظیم قراردادهای بدهی مبتنی بر ارقام حسابداری گردد؛ مثلاً در قرارداد، وام گیرنده ملزم به داشتن حد معینی از نسبت بدهی به سرمایه یا نسبت بدهی به دارایی گردد، در آن‏صورت مدیران این انگیزه را دارند تا از روش‏های حسابداری استفاده کنند که اثرات بالقوه الزامات قراردادهای بدهی را کم کند.
۲-۲-۱۱-۳) فرضیه هزینه‏ های سیاسی
این فرضیه پیش‏بینی می‏کند که شرکت‏های بزرگ در مقایسه با شرکت‏های کوچک به احتمال زیاد از رویه‏های حسابداری استفاده می‏کنند که سود را کمتر نشان دهند. اندازه و بزرگی شرکت، شاخصی برای توجه و مدنظر بودن سیاسی است. از این‏رو، اگر مدیران شرکت‏ها ببینند که در کانون توجه سیاسی قرار دارند، این انگیزه را دارند تا از روش‏های حسابداری استفاده کنند که سود را کمتر نشان دهند. آنها با این‏گونه اعمال و رفتار سعی دارند تا احتمال انجام اقدامات سیاسی علیه شرکت را کاهش دهند و به موجب آن هزینه‏ های موردانتظار سیاسی کاهش یابد. هزینه‏هایی که از سوی اتحادیه‏های کارگری به منظور افزایش دستمزد در پی افزایش سود از شرکت‏ها درخواست می‏شود از جمله هزینه‏ های سیاسی است.
۲-۲-۱۲) ارقام حسابداری محافظه‏کارانه به‏عنوان اطلاعاتی جهت استفاده‏کنندگان
محافظه‏کاری، در تعیین ارزش خالص دارایی‏ها اطلاعات مربوطی برای سرمایه‏گذاران فراهم می‏کند. به‏عبارتی، هرگاه ترازنامه و خالص دارایی‏ها براساس ارزش های محافظه کارانه تهیه شود، در هنگام تصفیه، این موضوع به نفع سرمایه‏گذاران خواهد بود.
علاوه براین، شاخص‏های دیگر محافظه‏کارانه، همچون سود نقش اطلاعاتی مهمی برای سرمایه‏گذاران ایفا می‏ نمایند. در نهایت سرمایه‏گذاران می‏توانند با بهره گرفتن از ارقام سود، بر سایر منابع اطلاعاتی دسترسی و کنترل داشته باشند.
یکی از پیامدهای برخورد محافظه‏کاری درباره سود و زیان، کمتر از واقع نشان دادن ارزش خالص دارایی‏ها است. قانون‏گذاران بازار سرمایه، تدوین‏کنندگان استانداردهای حسابداری و برخی از محققین دانشگاه این موضوع را مورد انتقاد قرار می‏دهند، زیرا به عقیده آنها، کمتر از واقع نشان دادن دارایی ممکن است منجر به بیش از واقع نشان دادن سود در دوره‏های آتی شود، مثلاً: بولتن تحقیقات حسابداری شماره ۲ انجمن حسابداران خبره آمریکا، اشاره دارد.
رعایت محافظه‏کاری در ترازنامه واضح نیست، امّا در صورت سود و زیان، رعایت آن خیلی واضح است. به‏عبارت دیگر، نمود محافظه‏کاری در ترازنامه به اندازه نمود آن در صورت سود و زیان نیست. مدتها است که محافظه‏کاری در رویه‏های حسابداری نفوذ کرده و این نفوذ نیز با اهمیت بوده است.
۲-۳) پیشینه پژوهش‏
۲-۳-۱) پژوهش‏های خارجی
چی و همکاران(۲۰۰۹) در تحقیقی تحت عنوان رابطه حاکمیت شرکتی با محافظه‏کاری از مدل خان و واتز(۲۰۰۷ ) برای سنجش محافظه‏کاری حسابداری استفاده کردند. آنها در بین شرکت‏های عضو بورس تایوان و مابین سال‏های ۱۹۹۶ تا ۲۰۰۴ به این نتیجه رسیدند، شرکت‏هایی که بیشتر سهام‏شان در اختیار سهامداران نهادی بوده، نیاز به حسابداری محافظه‏کارانه کمتری هستند.
پژوهش لیم(۲۰۰۹) باعنوان بررسی رابطه محافظه‏کاری حسابداری با حاکمیت شرکتی از سه مدل برای سنجش محافظه‏کاری حسابداری استفاده نمود. ایشان دوره زمانی ما بین ۱۹۹۸ تا ۲۰۰۲ میلادی و در بین شرکت‏های استرالیایی به این نتیجه رسید که یک ارتباط مثبت بین میزان مدیران مستقل در هیئت مدیره و محافظه‏کاری حسابداری در یک مدل از سه مدل مورد مطالعه وجود دارد.
پژوهش تای و کونتیسک(۲۰۰۹) باعنوان محافظه‏کاری حسابداری و ویژگی‏های کنترلی سهامداران در بورس تایلند و بین سال‏های ۲۰۰۰ تا ۲۰۰۶ و در ۳۳۱ شرکت، به نتایج زیر رسیدند:
-۱شرکت‏های با استقلال اعضای هیئت مدیره و تمرکز مالکیت بیشتر در این پژوهش، درصد اوّلین سهامدار عمده محافظه‏کاری بیشتری دارند.
۲- شرکت‏های با اندازه بزرگ و اهرم بالا محافظه‏کاری کمتری دارند.
بین میزان مالکیت سهامداران نهادی و محافظه‏کاری رابطه‏ای دیده نشد.
ژو و لبو^[۳۸](۲۰۰۶)، در پژوهش‏ خود دریافتند، شرکت‏هایی که گزارشگری مالی محافظه‏کارانه‏ای ارائه می‏ نمایند، می‏توانند رفتارهای مدیریت سود بیشتری داشته باشند.
رابطه بین محافظه‌کاری و عدم تقارن اطلاعاتی بین استفاده‌ کنندگان از صورت‏های مالی مبین آن است که محافظه‌کاری به عنوان واکنشی متوازن نسبت به عدم تقارن اطلاعاتی بین سرمایه‌گذاران آگاه و ناآگاه است. (لافوند و واتز، ۲۰۰۶).
ریان^[۳۹](۲۰۰۶) تفاوت‏های میان محافظه‏کاری حسابداری و هموارسازی سود را به صورت زیر توضیح می‏دهد:
هموارسازی سود از طریق شاخص های حسابداری، قابل محاسبه است، امّا محافظه‏کاری را می توان به غیر از اطلاعات حسابداری، از طریق شاخص‏های بازار نیز محاسبه نمود.
هموارسازی سود، پراکندگی عایدات را کاهش می دهد، درحالی‏که محافظه کاری باعث می‏شود تا توزیع عایدات در مقایسه با توزیع جریانات نقدی عملیاتی، چولگی به چپ پیدا نماید.
میزان پراکندگی عایدات می‏تواند شاخصی برای هموارسازی سود باشد، امّا شاخصی برای محافظه‏کاری نیست. هموارسازی سود، نوعی رفتار غیرمحافظه‏کارانه غیرشرطی است.
افزایش سود از طریق هموارسازی موجب انتقال عایدات در توزیع نرمال، به سمت چپ خواهد شد و برعکس کاهش سود از طریق هموارسازی باعث انتقال عایدات در توزیع نرمال، به سمت راست خواهد شد.
یافته‌های تحقیقات انجام شده در رابطه با محافظه‌کاری، حاکمیت شرکتی و مالکیت مدیریتی حکایت از این دارد که از یک طرف بین محافظه‌کاری در گزارشگری مالی و حاکمیت شرکت رابطه مثبت وجود دارد و از طرف دیگر هرچه درصد مالکیت (سهام) مدیران در شرکت بیشتر باشد، به واسطه همسو بودن منافع مدیران و سهامداران نیاز به محافظه‌کاری کاهش می‌یابد. از این رو همواره رابطه منفی بین محافظه‌کاری در گزارشگری مالی و درصد مالکیت مدیران در شرکت مشاهده می‌شود(انور و همکاران، ۲۰۰۵).
بی‏کَس و همکاران(۲۰۰۴) در تحقیقی با عنوان “ارتباط بین به موقع بودن سود، محافظه‏کاری سود و ترکیب هیئت مدیره” محافظه‏کاری و به موقع بودن سود را به عنوان معیارهای کیفیت حسابداری در نظر گرفتند. آنها با بهره گرفتن از نمونه‏ای از شرکت‏های انگلیسی و با بهره گرفتن از مدل عدم‏تقارن زمانی سود ارائه شده توسط باسو(۱۹۹۷)، به این نتیجه رسیدند که شرکت‏هایی که استقلال اعضای هیئت مدیره در آن‏ها بیشتر است، محافظه‏کارترند. بدین‏ترتیب آنها نتیجه گرفتند که وضعیت ترکیب اعضای هیئت مدیره، عامل مهمی در تعیین کیفیت سود گزارش شده شرکت‏های انگلیسی است.
بال، وو و روبین^[۴۰] (۲۰۰۳) در پژوهش خود دریافتند کشورهایی که از استانداردهای حسابداری انگلستان و آمریکا بهره می‏گیرند، محافظه‏کاری کمتری نسبت به دو کشور مذکور داشته‏اند. این کشورها، ویژگی‏هایی در رابطه با گزارشگری مالی و قراردادها را دارند که بشرح ذیل آورده شده‏اند.
نفوذ سیاسی بر گزارشگری مالی
نابرابری اطلاعاتی از طریق افشای کامل اطلاعات، کاهش نمی‏یابد و استفاده‏کنندگان اطلاعات خود را از روش‏های غیررسمی به دست می‏آورند.
یافته‌های تحقیقات انجام شده در زمینه رابطه‌ بین محافظه‌کاری با هزینه‌های مالی بیانگر وجود رابطه منفی بین محافظه‌کاری و هزینه‌های مالی است(فرانسیس و همکاران، ۲۰۰۳).
پژوهش واتز(۲۰۰۳) با عنوان «محافظه‌کاری در حسابداری» از جنبه‌های گوناگون من‏جمله: قراردادها (مانند قرارداد بدهی و پاداش مدیران)، حقوق صاحبان سهام، مالیات و قواعد و ضوابط حسابداری به بررسی اعمال محافظه‌کاری در حسابداری پرداخت. یافته پژوهش این است که در غیاب گزارش‌گری حسابداری، جنبه قراردادی محافظه‌کاری باقی خواهد ماند. چرا که محافظه‌کاری، کارآیی سود به عنوان معیار عملکرد و خالص دارایی‌ها به عنوان معیار ارزش‌گذاری شرکت، را بهبود می‌بخشد.
علاوه براین، یافته‌های تحقیقات انجام شده، نشان می‌دهد که درجه محافظه‌کاری در کشورهای دارای نظام قانون عرفی بیشتر از کشورهایی است که دارای نظام قانون وضعی هستند(واتز، ۲۰۰۳).
به عقیده واتز(۲۰۰۳) در نگاه اوّل، به‏نظر می‏رسد تفسیر مدیریت سود به دلایل زیر برای نتایج تحقیقات محافظه‏کاری مناسب باشد:
ایجاد ذخایر موجب کاهش خالص دارایی‏ها می‏شود.
بازده منفی سهام، حذف حساب‏ها را توجیه و تصدیق می‏کند.

نتایج تجزیه واریانس تنوع بسیار معنیداری (P < 0/01) بین ژنوتیپهای مورد مطالعه برای مقدار نشت الکترولیتها نشان دادند(جدول). و این نشان دهنده وجود تفاوتهای مقاومت گیاه بومادران بود. مقایسه میانگین داده ها در زمستان نشان دادکه مقدار نشت الکترولیتها تفاوت معناداری بین ژنوتیپها دارد. بیشترین میزان درصد نشت متعلق به گونه A. tenuifolia با ۶۴/۲۷ بود و کمترین مقدار نشت الکترولیت متعلق به گونه nobilis.A بود. تفاوت بینگونه در برخی ژنوتیپها وجود داشت و ژنوتیپ ۷۱pA (۵۹/۲۲) از گونهpachycephala .A نسبت به ژنوتیپ ۱۶AP (۷۳/۲۱) از لحاظ میزان درصد نشت تفاوت معنادای نداشتند. در گونه A. millefolium تفاوت بسیار بود بطوریکه ژنوتیپ AmlitR با ۲۲/۲۴ دارای بیشترین میزان درصد نشت نسبت به ژنوتیپهای Am35 با ۳۵/ ۱۷ و Amukبا ۷۵/۱۱ دارا بود. در گونه A. filipendulina ژنوتیپ Afc با ۸۷/۱۸میزان درصد نشت بیشتری نسبت به ژنوتیپ Af26 با ۴۲/۱۵ دارا بود. گونه aucherii .A با ۸۷/۱۴ نسبت به میانگین درصد نشت در همه ژنوتیپها با ۴۷/۱۸ مقدار کمتری را نشان داد. مقادیر بالای نشت الکترولیت نشان دهنده عدم توانایی غشاء در حفظ ترکیبات درون سلولی، خروج بیشتر الکترولیتها از غشاء و خسارت به غشاء سلولی می باشد. مطالعات نشان میدهد اسیدهای چرب غیر اشباع موجود در غشای سلولی در سیالیّت غشاء بسیار اهمیت دارند. درجه حرارت پایین باعث تغییر سیالیّت این اسیدهای چرب از حالت نیمهمایع به کریستالی میشود]۶۳ و ۷۹[ و به دنبال آن نشت یونی افزایش مییابد]۶۳[. تاکاک[۱۰۶] در تحقیقی بر روی دو رقم ذرت مشاهده کرد که بعد از دو روز تنش سرما میزان نشت یونی در رقم حساس به سرما دو برابر و در رقم مقاوم تنها کمی افزایش مییابد. گائو و همکاران]۵۸[ نیز در آزمایشی بر روی چهار رقم برنج دریافتند که میزان نشت یونی در رقمهای حساس به سرما افزایش مییابد در حالی که در رقمهای مقاوم تغییر چندانی پیدا نمیکند. پس می توان گفت گونه A. tenuifolia با ۶۴/۲۷ به عنوان گونه حساس به سرما و گونه nobilis.A به عنوان گونه مقاوم شناسایی شد. تفاوت در ژنوتیپهای هر گونه هم وجود داشت و در گونه A. millefolium ژنوتیپ AmlitR با ۲۲/۲۴ به عنوان ژنوتیپ حساس و ژنوتیپ Amukبا ۷۵/۱۱ به عنوان ژنوتیپ مقاوم شناسایی شد. گونه aucherii .A با ۸۷/۱۴ نسبت به میانگین درصد نشت در همه ژنوتیپها با ۴۷/۱۸ مقدار کمتری را نشان داد و به عنوان گونه نیمه مقاوم معرفی شد. نتایج بدست آمده با نتایج مطالعات قبل مطابقت داشت.

^{جدول ۳-۱۰-مقایسه تجزیه واریانس پراکسید هیدروژن و مالون دی الدهید در جمعیت های مختلف گیاه بومادران.}

۳) شرکت­هایی که حداکثر تا تاریخ ۱/۱/۱۳۸۳ در بورس اوراق بهادار پذیرفته شده باشند (یعنی قبل از سال ۱۳۸۳ در بورس پذیرفته شده باشند) و نام شرکت در دوره مورد بررسی از بین شرکت­های پذیرفته شده در بورس اوراق بهادار تهران حذف نشده باشد.
۴) در دوره مورد بررسی تغییر دوره مالی نداده باشند.
۵) عدم شمول موسسات مالی، بانک­ها، شرکت­های سرمایه ­گذاری و .. به دلیل ماهیت خاص فعالیت آنها.
۶) حداقل تعداد ۱۰ شرکت فعال در طبقه صنعت مورد نظر وجود داشته باشد.
۱-۶-۳- ابزار گردآوری داده ­ها
از آن جا که روش انجام پژوهش به صورت میدانی بوده و با داده ­های واقعی شرکت­ها سر و کار دارد، اطلاعات از منابع مختلفی از جمله لوح های فشرده سازمان بورس اوراق بهادارتهران، نرم افزار تدبیرپرداز، سایت اطلاع رسانی شرکت بورس و سازمان بورس گردآوری شده است.
۱-۶-۴- ابزار تجزیه وتحلیل
در این پژوهش با بهره گرفتن از یک روش تحقیق، داده‌ها تجزیه و تحلیل و فرضیه آزمون و در آخر نتیجه‌گیری نهایی برای گزارش انجام خواهد شد. داده‌های جمع‌ آوری شده با بهره گرفتن از نرم‌افزار Excel محاسبه و با نرم‌افزار ایویوز مورد تجزیه و تحلیل قرار خواهد گرفت. در نخستین مرحله از بررسی­های خود آمار توصیفی متغیرهای تحقیق شامل پارامترهای میانه، میانگین، انحراف معیار، ضریب کشیدگی و حداقل و حداکثر مورد بررسی قرار می­گیرد، سپس با بهره گرفتن از ضریب همبستگی به بررسی وجود رابطه بین متغیرهای مستقل و متغیرهای وابسته تحقیق پرداخته می­ شود. سپس با بهره گرفتن از مدل­های رگرسیونی چندمتغیره زیر به بررسی و آزمون فرضیات تحقیق پرداخته می­ شود.

متغیرهای تحقیق و شاخص­ های اندازه ­گیری آن­ها
۱-۷-۱- متغیر وابسته
متغیر وابسته این تحقیق هموارسازی سود تقسیمی است. برای سنجش میزان هموارسازی سود تقسیمی از دو مدل رایج در این زمینه به شرح زیر استفاده شده است.
۱-۷-۱-۱. مدل اصلاح جزئی لینتنر^[۱]
نحوه سنجش میزان هموارسازی سود تقسیمی در این مدل که سرعت اصلاح^[۲] (SOA) نامیده می­ شود، با بهره گرفتن از مدل زیر مورد سنجش قرار می­گیرد:
که در آن:
: میزان تغییرات در سود تقسیمی نسبت به دوره ماقبل (سال پیشین)
: سود تقسیمی سال پیشین
: سود خالص هر سهم
در مدل فوق میزان هموارسازی سود تقسیمی (SOA) بر اساس ضریب بتای تخمینی در منفی یک () در نظر گرفته می­ شود. هر چه مقدار بدست آمده بزرگتر باشد، بیانگر هموارسازی کمتری است.(جاواخادزه,۲۰۱۳)
۱-۷-۱-۲. مدل مبتنی بر نسبت سود تقسیمی هدف^[۳]
در این مدل که توسط لیری و میشلی (۲۰۱۱) مطرح شد، از یک نسبت سود تقسیمی هدف استفاده می­ شود. نحوه سنجش هموارسازی سود تقسیمی به شرح زیر است:
که در آن:
در این مدل­ها:
: میزان تغییرات در سود تقسیمی نسبت به دوره ماقبل (سال پیشین)
: سود تقسیمی سال پیشین
: سود خالص هر سهم
: میزان انحراف در سود تقسیمی نسبت به سال قبل.
: نسبت سود تقسیمی هدف که بر اساس میانه^[۴] نسبت سود تقسیمی شرکت در طول دوره مورد رسیدگی محاسبه می­ شود. منظور از نسبت سود تقسیمی، نسبت سود تقسیم شده به سود خالص می­باشد.
در مدل فوق میزان هموارسازی سود تقسیمی بر اساس ضریب بتای تخمین زده شده () محاسبه می­ شود.(جاواخادزه ,۲۰۱۳)
۱-۷-۲- متغیر مستقل
۱-۱. نسبت ارزش بازار به ارزش دفتری
نسبت ارزش بازار به ارزش دفتری از طریق تقسیم نسبت ارزش بازار شرکت به ارزش دفتری آن و از طریق کسر زیر صورت می­گیرد:

(جاواخادزه,۲۰۱۳)
۲-۱. میزان وجوه نقد نگهداری شده
این متغیر از طریق نسبت وجوه نقد شرکت به جمع دارایی­ ها محاسبه می­ شود.(جاواخادزه,۲۰۱۳)
۳-۱. جریانات نقد آزاد
این متغیر از طریق نسبت سود عملیاتی به جمع دارایی­ ها محاسبه می­ شود.(جاواخادزه ,۲۰۱۳)
۴-۱. سطح تقسیم سود
این متغیر از طریق نسبت میزان سود تقسیم شده به سود خالص محاسبه می­ شود.(جاواخادزه ,۲۰۱۳)